Autore: EVOLVIA Group

In premessa occorre sottolineare che un bene aziendale può venir meno per numerosi motivi:

• perdita (furto) – occorre la denuncia alle autorità preposte;
• distruzione (incendio, alluvione, etc.) – si veda oltre;
• rottamazione volontaria (macero, etc.) – si veda oltre;

Presunzione di cessione dei beni

Giova preliminarmente ricordare che l’art. 53, comma 1 del D.P.R. n. 633/1972 (decreto Iva) dispone che si presumono ceduti in evasione di imposta quei beni acquistati, importati o prodotti che non si trovano nei luoghi in cui il contribuente svolge la propria attività. Sebbene le disposizioni del D.P.R. n. 633 del 1972, art.  53, siano state dettate in materia di IVA, in virtù del principio dell’unitarietà dell’ordinamento, “debbono ritenersi applicabili, ai sensi dell’art 12 disp. gen., comma 2, anche in tema di imposte dirette” (Cass. n. 11112/2008; n. 15087/2000, n. 17211/2006).

È utile sottolineare che la problematica riguarda non soltanto l’impresa che ha in carico dei beni i quali, tuttavia, non si trovano presso i locali aziendali, ma anche, viceversa, quelle imprese che non hanno in carico i beni ma che, tuttavia, detengono vario titolo (custodia, deposito, etc.) beni di altri presso i propri locali.

La Cassazione, con Sentenza n. 3435/2008, ha stabilito che si ha “presunzione di cessione” non soltanto nei casi in cui il contribuente abbia posto in essere, consapevolmente, comportamenti di natura dolosa o colposa ma anche solo per mera negligenza, come nell’ipotesi in cui la merce si trova in un locale nella disponibilità del proprietario ma detto locale non è stato segnalato all’amministrazione finanziaria ai sensi dell’art. 35 del decreto Iva (in tal senso anche Cass. nn. 3691 del 1999, 28693 del 2005, 16483 e 18818 del 2006). Trattasi di una presunzione legale “iuris tantum” con la quale la legge dà per avvenuto un certo fatto fino alla dimostrazione del contrario da fornirsi da parte del contribuente.

Luoghi in cui si trovano i beni aziendali

Il legislatore si riferisce, in particolare, alle:

• sedi;
• filiali;
• succursali;
• dipendenze;
• stabilimenti;
• negozi;
• depositi;
• mezzi di trasporto dell’impresa.

La disponibilità dei luoghi in cui l’impresa opera (art. 53.3/633) deve risultare:

• dall’iscrizione nel Registro delle imprese o altro Pubblico registro;
• dalla dichiarazione all’Ufficio Iva di inizio o variazione dell’attività (attualmente modello AA7/10;
• da altro documento (es. di trasporto)

precedenti al trasferimento dei beni.

Sul punto la Cassazione con sentenza n. 25662 del 15 ottobre 2018, confermando la Cassazione n. 16838 del 20 agosto 2008, ha stabilito che la presunzione  di cessione è evitata qualora la destinazione di tali locali all’attività dell’impresa emerga, oltre che dalla iscrizione al registro delle imprese, alla camera di commercio o da altro pubblico registro, dalla dichiarazione di cui all’art. 35, d.P.R. n. 633 del 1972, nonché da altro documento dal quale risulti la destinazione dei beni esistenti presso i luoghi suindicati, annotato in uno dei registri in uso, tenuto ai sensi dell’articolo 39, d.P.R. n. 633 del 1972.

La disponibilità dei mezzi di trasporto può risultare alternativamente da:

• annotazione al PRA (Pubblico Registro Automobilistico);
• contratto di noleggio, comodato, etc.

Esclusione dalla presunzione di cessione

Di fronte ad una azione accertatrice dell’Amministrazione, quindi, il contribuente per evitare che possa essere riscontrata la “presunzione di cessione” può dimostrare che i beni:

• sono stati regolarmente ceduti;
• sono stati impiegati nella produzione: in questo caso non è necessario alcun adempimento particolare poiché sono sufficienti tutti i mezzi di prova con riferimento agli articoli 2697 e ss del Cod. Civ.;
• sono stati consegnati a terzi a titolo non traslativo della proprietà: (in conto vendita, in lavorazione, in visione, in conto deposito, comodato, in dipendenza di contratti estimatori, di contratti d’opera, di appalto, di trasporto, di mandato, di commissione).

Chiaramente non si applica la predetta presunzione:

• in tutti quei casi in cui la trasformazione dei beni rientra nella normale attività produttiva (es. acquisto materie prime per trasformarle in prodotto finito);
• in tutti quei casi in cui la distruzione dei beni rientra in una normale attività produttiva (es. cali, sfridi di lavorazione, ammanchi, cali inventariali, ecc.);

Eliminazione dei beni

Chiariti quali sono i pericoli a cui si va incontro nell’ipotesi in cui i beni non sono rinvenuti nei locali dell’azienda analizziamo ora le problematiche relative alla eliminazione dei beni dell’impresa.

Tale eliminazione può avvenire in vari modi e per ciascuno di essi è stata prevista una apposita disciplina di seguito analizzata.

Le distruzioni frequenti – assenza di formalità

In tutti quei casi in cui la distruzione avviene per effetto della naturale alterazione delle merci (ad esempio: rapido reperimento di alimentari, sfridi, scarti di lavorazioni cali naturali ecc.), l’Agenzia delle entrate con numerose circolari interpretative (C.M. n. 23/09/012 del 29.9.1988, R.M. n. 561445 del 23.12.1991 e R.M. n. 500115 del 18.2.1992) ha chiarito che vi è nessun obbligo di comunicazione.

Perdita del bene

La perdita del bene si ha nei casi in cui, a seguito di avvenimenti fortuiti, accidentali o in ogni caso indipendenti dalla volontà del soggetto, come ad esempio furti, incendi, crolli, alluvioni, ecc.

Ebbene, l’art. 16 della L. 435/01, che ha modificato il comma 3, dell’art. 2 del D.P.R. n. 441/1997, dispone che la presunzione di cessione non opera a condizione che la perdita del bene sia provata da:

• idonea documentazione fornita da organo della pubblica amministrazione (carabinieri, vigili del fuoco, etc.), o in mancanza,
• dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà (ex Dpr.  445/00, art. 47), da rendersi entro 30 giorni dal momento del verificarsi dell’evento o da quello in cui il contribuente ne ha avuta conoscenza. La dichiarazione deve contenere l’indicazione del valore dei beni perduti.

L’impresa, se richiesta, deve fornire all’AF le modalità con cui ha determinato il valore (natura, quantità e qualità dei beni rubati ed il loro valore unitario). La denuncia serve sia per vincere la presunzione Iva (Dpr n. 441/97, art. 2) sia ai fini Ires/Irap.

La eliminazione volontaria del bene

Quando si parla di eliminazione del bene è necessario distinguere se la stessa avviene:

• mediante la materiale distruzione del bene;
• ovvero con smaltimento senza distruzione.

La procedura di distruzione del bene

La procedura per la distruzione dei beni è disciplinata dall’art. 2 del d.p.r.  n 441/97.

In particolare, l’impresa deve porre in essere la procedura di seguito esposta e prevista dalla circolare n. 193/E del 23.07.1998, con cui il Ministero delle finanze ha affrontato le seguenti tipologie di operazioni:

1. distruzione di beni;
2. trasformazione in beni di altro tipo e di più modesto valore economico.

L’impresa che vuole distruggere o trasformare un bene deve inviare una apposita comunicazione all’Ufficio dell’Agenzia delle entrate e al Comando della Guardia di Finanza. Tali organi sono quelli del luogo in cui avvengono le operazioni di distruzione dei beni, e non quelli ove ha sede la società, se differente. Sarà, poi, cura dell’Ufficio competente in base al luogo dove avvengono le operazioni di distruzione dei beni, trasmettere la documentazione all’Ufficio competente in base al domicilio fiscale del contribuente.

Se si distruggono volontariamente beni senza rispettare la procedura richiesta, si ricade nella presunzione di cessione in evasione IIDD ed Iva.

La comunicazione deve pervenire ai predetti organi almeno 5 giorni prima dell’operazione di distruzione o trasformazione. Al fine di consentire ai suddetti uffici di assicurare l’effettiva presenza dei loro funzionari alle operazioni di distruzione o trasformazione sarebbe tuttavia opportuno inviare la stessa con un congruo anticipo rispetto al limite di 5 giorni.

Il Decreto Sviluppo (D.L. 70/2011 convertito in L. n. 106/2011) ha innalzato il limite di costo dei beni da 5.164 a 10.000 euro, entro il quale è possibile provvedere alla distruzione di cespiti inservibili effettuando la comunicazione, ma senza necessariamente che il verbale di distruzione vengaredatto da pubblici funzionari, dal personale della Guardia di Finanza o dal notaio.

Fino al costo di 10.000 euro, l’impresa può avvalersi dell’autocertificazione per la verbalizzazione delle operazioni di distruzione.

La comunicazione deve essere effettuata in carta libera, e deve obbligatoriamente contenere:

Comunicazione di prossima distruzione

Luogo, data e ora in cui verranno distrutti o trasformati i beni

Modalità di distruzione o di trasformazione

Natura, quantità e qualità dei beni

Ammontare complessivo, sulla base del prezzo di acquisto, dei beni da distruggere o trasformare

Eventuale valore ottenibile dalla trasformazione dei beni

Procedura da adottare in casi urgenti

Sul punto, la normativa consente all’impresa, in situazioni caratterizzate da particolare urgenza, di utilizzare la citata procedura di avviso agli Uffici, indipendentemente dal rispetto dei termini di comunicazione sopra indicati (i.e., 5 giorni).

Nel caso prospettato, sarà tuttavia compito di un notaio verbalizzare e attestare:

• l’avvenuta distruzione dei beni;
• i motivi che testimoniano l’urgenza della situazione e la conseguente applicazione della procedura “speciale”.

La procedura d’urgenza si applica anche nei casi in cui la distruzione o trasformazione di beni non derivi da una scelta imprenditoriale, ma da atto di pubblica autorità.

Il verbale di distruzione del bene redatto dal funzionario pubblico

Laddove i beni da smaltire, invece, abbiano un costo superiore ai 10.000,00 euro è indispensabile che il verbale di distruzione sia redatto da uno dei seguenti soggetti che devono aver assistito alle operazioni di distruzione o trasformazione dei beni:

• funzionari dell’Amministrazione Finanziaria;
• ufficiali di Polizia Tributaria;
• notaio.

Viceversa, qualora il costo dei beni distrutti non sia complessivamente superiore a 10.000,00, al posto del verbale potrà essere redatta una dichiarazione sostitutiva di atto notorio.

Il verbale (o la dichiarazione sostitutiva) devono contenere:

verbale di distruzione dei beni

Luogo, data e ora in cui sono stati distrutti o trasformati i beni

Natura, quantità e qualità dei beni

Ammontare complessivo del costo dei beni distrutti o trasformati

Eventuale valore ottenibile dalla trasformazione dei beni

Sul punto l’Agenzia delle entrate con la circolare n. 241/E del 1998 ha ribadito l’importanza che i propri funzionari partecipino a tali operazioni poiché tale obbligo rientra tra i compiti istituzionali, invitando così a non disertare gli eventi relativi a distruzione o trasformazione dei beni. La citata circolare, inoltre, include come buona regola di comportamento, volta a rendere la procedura in oggetto più trasparente e sicura, l’invio di un riscontro scritto obbligatorio (anche via fax) alla comunicazione del contribuente che pone in essere le operazioni di distruzione o trasformazione, che confermi la presenza dei funzionari dell’Agenzia delle entrate alle operazioni sopra esposte.

Il verbale di distruzione redatto dall’impresa

Come già detto, se il costo dei beni da distruggere non supera i 10.000,00 euro, l’impresa che deve aver comunque inviato nei termini predetti (i.e. 5 giorni) la comunicazione agli uffici competenti, può procedere alla distruzione del bene anche nei casi in cui i rappresentanti degli Uffici o i militari della Guardia di finanza non si siano presentati.

In questo caso, l’effettività delle operazioni dovrà essere testimoniata da apposita dichiarazione sottoscritta dal legale rappresentante o dal suo rappresentante legale o negoziale, nonché, ove esista organo di controllo, dai componenti di detto organo o dal suo presidente.

Il decreto crescita ha introdotto alcune novità di assoluto rilievo, in materia di fiscalità degli immobili. In particolare, le modifiche hanno riguardato le seguenti tipologie di immobili:

• Immobili – persone fisiche
• Immobili – imprese e lavoratori autonomi
• Immobili – promiscuo

Immobili – persone fisiche – cedolare secca

Viene meno la sanzione riferita alla mancata comunicazione della proroga alla scadenza del regime della cedolare secca nei contratti di affitto nel quale il locatore ha optato per tale imposizione sostitutiva.

Fino a ieri, le seguenti mancanze:

• presentazione della comunicazione relativa alla proroga del contratto, anche tacita;
• presentazione comunicazione risoluzione del contratto di locazione

comportava la sanzione di € 100,00 che si riduceva alla metà (€ 50,00) laddove la dimenticanza non superava i 30 giorni (comunicazione tardiva).

Va debitamente sottolineato, con riferimento alla risoluzione del contratto,  che resta certamente dovuta la comunicazione della conclusione del contratto – tramite l’apposito modello RLI – posto che, al di là del venir meno della specifica sanzione, non fa venir meno la presunzione di prosecuzione della locazione fino alla naturale scadenza conosciuta dall’amministrazione finanziaria. Resta, infatti, a carico del locatore dimostrare con prova avente data certa che il contratto si è interrotto e che, dunque da tale data il canone non va dichiarato (cfr. Tuir, art. 26). In mancanza di formale comunicazione all’agenzia, la prova della risoluzione anticipata è affidata, ad esempio, alla raccomandata inviata dal conduttore in cui si comunica la risoluzione anticipata, alla re-intestazione delle utenze o al riaffitto a terzi con contratto debitamente registrato. 

Dichiarazioni IMU e TASI – fissata al 31 dicembre anno successivo

Il termine di presentazione della dichiarazione IMU e della dichiarazione TASI originariamente previsto nel 30 giugno slitta, con norma a regime, al 31 dicembre dell’anno successivo a quello in cui si verifica il presupposto della trasmissione della dichiarazione. La disposizione ha effetto immediato con l’effetto che il termine del 30 giugno 2019 è slittato al 31 dicembre 2019.

Agevolazioni IMU – semplificazioni

Non occorre più comunicare al Comune, tramite la presentazione della dichiarazione IMU il possesso dei relativi requisiti, per ottenere:

• la riduzione al 50% della base imponibile IMU per gli immobili concessi in comodato d’uso a parenti in linea retta (da genitori a figli e nipoti, ovvero da figli a genitori a nonni). Resta l’obbligo che il contratto di comodato sia registrato;
• la riduzione del 25% dell’IMU sugli immobili locati a canone concordato, ove si ricorda occorre o che sia stipulato per il tramite delle associazioni di categoria rappresentative o con timbro apposto sul contratto dalla medesime a certificazione della rispondenza del contratto ai canoni di legge.

Locazione immobili ad uso abitativo – inquilino moroso

Non devono essere più dichiarati (quadro RB del Modello Redditi PF) i canoni di locazione non percepiti riferiti a contratti ad uso abitativo a decorrere dal momento in cui si prova la mancata percezione mediante:

• l’ingiunzione di pagamento (leggasi decreto ingiuntivo);
• l’intimazione di sfratto per morosità (e non più la sentenza di sfratto che è successiva all’intimazione).

La cattiva notizia è che la nuova favorevole disciplina si applica solo ai contratti di locazione di immobili ad uso abitativo stipulati a decorrere dall’1.1.2020.

Nell’ipotesi in cui i canoni non incassati nell’anno di competenza e non dichiarati sulla base delle predette disposizioni, dovessero essere incassati successivamente, si applica, nell’anno dell’incasso, la tassazione separata applicando all’ammontare percepito l’aliquota Irpef corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui essi sono percepiti.

Resta fermo (Tuir, art. 26, comma 1, ultimo periodo), per le imposte versate sui canoni scaduti e non percepiti, come da accertamento avvenuto nell’ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità, il riconoscimento di un credito di imposta di pari ammontare secondo le consolidate relative regole. In particolare, per questi contratti già in corso, il momento a partire dal quale i canoni non riscossi non sono assoggettati a tassazione è rappresentato dal momento della conclusione del procedimento di convalida di sfratto.

Si sottolinea che tutto quanto sin qui rappresentato richiede che il conduttore sia una persona fisica e che la locazione sia abitativa. Dunque, restano escluse le locazioni commerciali (comprese le locazioni uso ufficio).

Locazioni brevi e attività ricettive – obblighi informativi

Come noto, il regime fiscale delle locazioni brevi è disciplinato dall’art. 4, del DL n. 50 del 2017: la norma ha introdotto la cedolare secca alle locazioni brevi (inferiori a 30 giorni con il solo servizio di pulizie dei locali e cambio della biancheria) e, come noto, prevede una specifica disciplina degli obblighi posti a carico degli intermediari. In particolare:

• gli intermediari non residenti, in possesso di una stabile organizzazione in Italia, adempiono all’obbligo di ritenuta del 21% applicata agli incassi veicolati per conto del locatore, tramite la stabile organizzazione;
• i soggetti non residenti privi di stabile organizzazione in Italia, ai fini dell’adempimento del suddetto obbligo di ritenuta, in qualità di responsabili d’imposta, debbono nominare un rappresentante fiscale tra i soggetti che operano la ritenuta sui redditi di lavoro dipendente.

Il decreto Crescita dispone che gli intermediari immobiliari residenti in Italia, appartenenti al medesimo gruppo societario degli intermediari esteri non residenti che non abbiano nominato un rappresentante fiscale, sono solidalmente responsabili per il pagamento della ritenuta del 21% sui canoni e corrispettivi relativi ai contratti di locazione breve.

Banche dati delle locazioni

Viene, inoltre, previsto che i dati relativi alle generalità delle persone alloggiate presso le strutture ricettive, forniti dal Ministero dell’interno all’Agenzia delle Entrate in forma anonima e aggregata per struttura ricettiva, sono tramessi ai comuni che hanno istituito l’imposta di soggiorno o il contributo di soggiorno a fini di monitoraggio.

Viene, inoltre, istituita presso in Ministero delle politiche agricole (che ha la delega al turismo) una specifica banca dati delle strutture ricettive e degli immobili destinati alle locazioni brevi, identificate secondo un codice alfanumerico, da utilizzare in ogni comunicazione inerente all’offerta e alla promozione dei servizi all’utenza.

L’Agenzia delle entrate ha possibilità di accedere alla banca dati.

Immobili e soggetti IVA

Viene rivista al rialzo la quota di IMU deducibile degli immobili strumentali per i soggetti imprenditori e lavoratori autonomi. L’aumento progressivo, presenta la seguente scaletta.

In particolare, l’IMU sarà deducibile:

• nel 2019 nella misura del 50%;
• nel 2020 nella misura del 60%;
• nel 2021 ancora nella misura del 60%;
• nel 2022 nella misura del 70%;
• dal 2023 l’IMU sarà interamente deducibile.

Con riferimento a quanto precede si rende necessario monitorare la Legge ei bilancio 2010 poiché potrebbero esserci delle modifiche.

Si ricorda che nelle imprese l’immobile è strumentale per natura (categoria catastale da A1 escluso A10) e per destinazione (qualsivoglia sia la categoria catastale ma utilizzato direttamente per l’esercizio dell’attività aziendale)

Per i lavoratori autonomi l’immobile è strumentale solo ove utilizzato esclusivamente per l’esercizio dell’attività professionale.

IMU sulle società agricole – norma di interpretazione autentica

Diviene incontrovertibile, posto che viene introdotta una norma di interpretazione autentica, l’equiparazione ai fini delle agevolazioni IMU delle società agricole agli imprenditori agricoli a titolo principale (IAP) e ai coltivatori diretti, sempre che nelle società di persone tutti i soci abbiano i requisiti e nelle SRL gli amministratori abbiano i requisiti.

Imprese di costruzione e ristrutturazioni – agevolazioni

Imposte d’atto fisse. E’ questa l’agevolazione che fino al fino al 31/12/21 consente di trasferire interi fabbricati pagando imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura fissa (€ 200 ciascuno, per un importo complessivo di € 600).

Si può richiedere l’agevolazione in atto notarile se gli immobili:

• sono acquisiti da imprese di costruzione o di ristrutturazione immobiliare;
• entro i successivi 10 anni, provvedano alla loro demolizione e ricostruzione in chiave energetica e antisismica, anche con variazione volumetrica; e raggiungano la classe energetica NZEB – Near Zero Energy Building, A o B.
• entro i suddetti 10 anni provvedono alla loro successiva vendita (per almeno il 75% del volume complessivo del fabbricato).

L’agevolazione opera anche per le operazioni esenti da IVA, ai sensi dell’art. 10 del DPR n. 633 del 1972 e, inoltre, non necessariamente deve prevedere l’abbattimento del fabbricato.

In caso di mancato rispetto delle disposizioni normative è prevista il pagamento delle imposte in misura piena maggiorate della sanzione del 30% e degli interessi.

Imprese edili – indebitamento bancario

Le piccole e medie imprese del settore edile possono accedere, ricorrendone i presupposti, alla Sezione speciale del Fondo di garanzia per le piccole e medie imprese istituita dall’art. 1 del DL n.135 del 2018. Detta garanzia interviene, nella misura indicata dal decreto ministeriale attuativo, in misura non superiore all’80% dell’esposizione all’11.2.2019 e fino ad un importo massimo di € 2,5 milioni per impresa.

La Sezione Speciale del Fondo si fa carico dell’eventuale perdita registrata dall’intermediario in caso di default della PMI debitrice che avesse concordato con l’intermediario medesimo un piano di rientro della durata massima di 20 anni.

Immobili costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita – Zero Tasi

I fabbricati costruiti e destinati alla vendita a decorrere dall’1/1/2022 non pagano il tributo per i servizi indivisibili (Tasi) sempre che, ovviamente, non utilizzati.

Merita di essere sottolineato, che il Governo è di nuovo al lavoro per introdurre nuovamente una unica imposta comunale accorpando IMU e TASI.

Immobili – persone fisiche e Partite Iva

Sisma bonus

Estese ai comuni ricadenti nelle zone 2 e 3 classificate a rischio sismico le agevolazioni previste nel co. 1-septies del d.l. n. 63 del 2013 e consistenti nel diritto alla detrazione del 75% (a fronte della riduzione del rischio sismico che determini il passaggio ad una classe di rischio inferiore) o dell’85% (a fronte della riduzione del rischio sismico che determini il passaggio a due classi di rischio inferiore) del prezzo di acquisto dell’unità immobiliare, calcolato su un ammontare massimo di spesa non superiore a € 96.000, venduta da imprese di ricostruzione o ristrutturazione immobiliare che abbiano demolito o ricostruito, allo scopo di ridurne il rischio sismico, anche con variazione volumetrica, l’immobile oggetto di successiva alienazione.

Lavori di efficientamento energetico – Sconto in fattura

Per incentivare la realizzazione di interventi di efficientamento energetico e di prevenzione del rischio sismico viene stabilito che il soggetto il quale sostiene le spese per gli interventi di cui agli articoli 14 e 16 del decreto-legge 4/6/13, n. 63, accede a un contributo, anticipato dal fornitore che ha effettuato l’intervento, sotto forma di sconto sul corrispettivo spettante.

Tale contributo è recuperato dal fornitore sotto forma di credito d’imposta, di pari ammontare, da utilizzare in compensazione, in 5 quote annuali di pari importo, senza l’applicazione dei limiti di compensabilità.

Il fornitore dell’intervento può cedere il credito di imposta ai propri fornitori di beni e servizi, con esclusione della possibilità di ulteriori cessioni da parte di questi ultimi. È esclusa la possibilità di cessione ad istituti di credito e a intermediari finanziari.

La disposizione risulta essere stata tempestivamente impugnata presso il TAR da parte delle associazioni di categoria delle piccole imprese, le quali lamentano la distorsione della concorrenza a vantaggio di imprese di grandi dimensioni che essendo finanziariamente forti sono in grado di proporre tale meccanismo ai propri clienti.